Налоговый кодекс ст 256

К сожалению, в п. 1 ст. 256 допущены серьезные неточности: во-первых, ставится знак равенства между имуществом и результатами интеллектуальной деятельности (а это самостоятельный объект гражданского права, ст. 128, 138 ГК); во-вторых, ставится знак равенства между правом собственности (т.е. правом владения, пользования, распоряжения имуществом) и правом интеллектуальной собственности, что, безусловно, противоречит нормам действующего гражданского законодательства (см. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Комментарий к гражданскому законодательству, не вошедшему в части первую и вторую Гражданского кодекса Российской Федерации. М.: ИНФРА-М, 2001. С. 1 — 227). В связи с этим в практике возник вопрос: нормами ГК или НК нужно руководствоваться в данном случае? Отвечая на этот вопрос, следует сказать, что впредь до уточнения редакции ст. 256 для целей налогообложения налогом на прибыль организаций (и не более) нужно исходить из норм гл. 25, посвященных амортизации (ст. 2 ГК, ст. 11 НК);

в) положения гл. 25 НК распространяются и на амортизацию

имущества, полученного:

— государственными унитарными предприятиями и муниципальными унитарными предприятиями на праве хозяйственного ведения (ст. 113 — 115 ГК);

— казенными предприятиями на праве оперативного управления (ст. 296, 297 ГК).

В практике возник вопрос: распространяются ли правила п. 1 ст. 256 на индивидуальные частные и индивидуальные семейные предприятия? Да, распространяются: оставляя в стороне вопрос о том, почему индивидуальные частные предприятия и индивидуальные семейные предприятия не привели свою организационно — правовую форму в соответствие с ГК, нужно иметь в виду, что впредь до преобразования (либо ликвидации в судебном порядке) указанных предприятий к ним применяются нормы ГК об унитарных предприятиях, основанных на праве оперативного управления (ст. 113, 115, 296, 297 ГК), с учетом того, что собственниками их имущества являются учредители таких предприятий (ст. 6 Закона N 52).

3. Правила п. 2 ст. 256 императивны: они не позволяют отнести к амортизируемому имуществу объекты, прямо упомянутые в п. 2 ст. 256. Кроме того, в них исчерпывающим образом указано, какие виды имущества не включаются в состав амортизируемого (для целей налогообложения налогом на прибыль организаций) имущества:

1) имущество бюджетных организаций (т.е. не только учреждений, финансируемых из бюджета, но и других организаций, получающих средства для своей деятельности из бюджета). При этом нужно обратить внимание на два обстоятельства:

а) состав бюджетных организаций следует определять исходя из норм БК, а также законов о бюджете, принимаемых на очередной год, и Закона о бюджетной классификации;

б) в подп. 1 п. 2 ст. 256 имеются в виду и федеральные бюджетные организации, и бюджетные организации субъектов Российской Федерации, а также муниципальных образований;

2) имущество некоммерческих организаций (например, фондов, союзов, ассоциаций), за исключением имущества:

а) приобретаемого некоммерческими организациями в связи с осуществлением ими (а это допускается ст. 24 Закона о некоммерческих организациях) предпринимательской деятельности (например, если учреждение оказывает платные услуги и приобрело для этих целей необходимое оборудование);

б) используемого для предпринимательской деятельности (даже в случаях, если первоначально имущество было приобретено не для таких целей либо если имущество используется одновременно и в предпринимательской, и в иной деятельности некоммерческих организаций);

3) имущество, приобретенное (в т.ч. и коммерческими, а не только некоммерческими организациями) с использованием бюджетных ассигнований (выделенных из бюджетов любого уровня именно на эти цели) либо аналогичных средств (например, за счет внебюджетных фондов, образуемых в некоторых федеральных органах исполнительной власти либо при государственных органах субъектов Российской Федерации, при органах местного самоуправления). При этом амортизация не начисляется лишь на часть стоимости имущества, приходящуюся на величину этих ассигнований;

4) объекты внешнего благоустройства. При этом нужно иметь в виду, во-первых, что в подп. 4 п. 2 ст. 256 перечень такого рода объектов изложен неисчерпывающим образом, во-вторых, не играет роли, на балансе какой организации (государственного унитарного предприятия, муниципального унитарного предприятия, иных видов коммерческой организации или некоммерческой организации) эти объекты учитываются;

5) все одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота, например лошадей, ослов). В практике возник вопрос: относятся ли собаки (содержащиеся в некоторых хозяйствах) к имуществу, упомянутому в подп. 5 п. 2 ст. 256? Навряд ли собаку можно отнести к «одомашненному дикому животному», но и к «рабочему скоту» ее тоже невозможно отнести (хотя это животное в северных районах страны и запрягается в собачьи упряжки, т.е. используется в качестве тягловой силы). Налицо неясность и неполнота закона о налогах и сборах: такая ситуация должна толковаться в пользу налогоплательщика (ст. 3, 108 НК);

6) издания, а также произведения искусства (например, картины, эстампы). В практике возник ряд вопросов:

в связи с тем, что в подп. 6 п. 2 ст. 256 неисчерпывающим образом изложен перечень объектов амортизации, то относятся ли также к «изданиям» и тексты книг на электронных носителях (например, на дискетах, компакт — дисках) или имеются в виду только печатные издания? Систематический анализ этой нормы и нормы подп. 26 п. 1 ст. 264 НК позволяет сказать, что в подп. 6 п. 2 ст. 256 имеются в виду и электронные издания книг, брошюр и т.п.;

относятся ли к имуществу, указанному в подп. 6 п. 2 ст. 256, произведения не только изобразительного искусства, но и графики, дизайна? Да, относятся, в той мере, в какой упомянутые объекты признаются произведениями искусства;

имущество, первоначальная стоимость которого (т.е. стоимость объекта в момент его приобретения и постановки на учет) не превышает 10000 руб. (включительно)? Стоимость такого имущества (т.е. до 10000 руб.) включается в состав материальных расходов в полной сумме (т.е. сразу 100% списываются в затраты) по мере ввода его в эксплуатацию (что должно быть документально подтверждено). Налицо несовпадение с нормами ПБУ 5/01, п. 5 Положения о бухучете, с одной стороны, и нормами подп. 7 п. 2 ст. 256 — с другой: применению (для целей налогообложения) подлежат последние;

7) имущество, приобретенное (например, по договорам поставки, мены, по иным сделкам) либо созданное налогоплательщиками за счет средств, поступивших:

а) в порядке целевого финансирования (если налогоплательщик ведет раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования). См. об этом подробный коммент. к ст. 250, подп. 15 п. 1 ст. 251 НК;

б) за счет бюджетных средств. Речь идет о полученных товаропроизводителем мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения, построенных за счет бюджетных средств (см. об этом подробный коммент. к подп. 20 п. 1 ст. 251 НК);

в) в соответствии с международными договорами Российской Федерации — для АЭС — в виде основных средств и нематериальных активов (для повышения их безопасности), используемых для производственных целей.

4. В п. 2 ст. 256 императивно также предписано, что из состава амортизируемого имущества должны быть исключены основные средства (но не иное имущество):

а) переданные (полученные) организацией в безвозмездное пользование (например, в соответствии со ст. 689 — 701 ГК). При этом нужно учитывать, что в соответствии с п. 2 ст. 690 ГК коммерческая организация не вправе передавать имущество (в т.ч. и основные средства) в безвозмездное пользование лицу, являющемуся ее учредителем, участником, руководителем, членом ее органов управления или контроля (например, членам совета директоров, ревизионной комиссии). В практике возник вопрос: если (несмотря на правила п. 2 ст. 690 ГК) организация (учредитель коммерческой организации) получила от иной коммерческой организации основные средства в безвозмездное пользование, можно ли руководствоваться правилами ст. 256? Да, правила ст. 256 и в такой ситуации (но только для целей налогообложения налогом на прибыль организаций) подлежат применению, и упомянутые основные средства не включаются в состав амортизируемого имущества;

б) переведенные по решению руководства организации на консервацию (например, если строительство объекта приостановлено и приняты все меры, обеспечивающие сохранность объекта до возобновления строительства, ст. 752 ГК) свыше 3 месяцев (речь идет о 3 календарных месяцах). Однако если в решении руководства организации (например, в приказе генерального директора АО) срок консервации составляет менее 3 месяцев, амортизация начисляется в общем порядке;

в) находящиеся (свыше 12 календарных месяцев) по решению руководства организации на:

— реконструкции (т.е. если проводится замена конструктивных элементов, основного средства, работы по его обновлению, по улучшению его технических, экономических, экологических и т.п. характеристик);

— модернизации (т.е. если проводится замена старых, малопроизводительных агрегатов на новые, повышается производительность труда на объекте). О понятиях «реконструкция», «модернизация» необходимо судить исходя из нормативных правовых актов Минфина России, Госстроя России, Госкомстата России, действующих ПБУ, а также из ст. 257 НК.

1. Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемое имущество, полученное организацией-инвестором от собственника имущества в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

Имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, подлежит амортизации в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг или законодательством Российской Федерации о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

2. Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, производные финансовые инструменты (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1) имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3) имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5) утратил силу с 1 января 2008 г.;

6) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и стоимость культурных ценностей, приобретенных музеями, являющимися бюджетными учреждениями, в Музейный фонд Российской Федерации, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

7) имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также имущество, указанное в подпункте 6 и 7 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

8) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора;

9) объекты основных средств, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета, с учетом особенностей, установленных пунктом 7 статьи 286.1 настоящего Кодекса;

10) имущество, созданное в результате работ, указанных в подпункте 11.2 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

11) медицинские изделия, расходы на приобретение которых учтены налогоплательщиком в соответствии с подпунктом 48.12 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса.

3. Из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства:

абзац утратил силу с 1 января 2020 года. — Федеральный закон от 29.09.2019 N 325-ФЗ;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода;

абзац утратил силу с 1 января 2019 г. — Федеральный закон от 4 июня 2018 г. N 137-ФЗ

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

4. Амортизация, начисленная по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации, учитывается при определении налоговой базы в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 256 НК РФ

Амортизация начисляется по основным средствам и нематериальным активам. И те и другие для целей НК РФ называются амортизируемым имуществом.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом в налоговом учете признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

А в бухгалтерском учете согласно абз. 4 п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (далее в настоящей главе — ПБУ 6/01), активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в составе материально-производственных запасов. То есть в бухгалтерском учете такое имущество можно не амортизировать, а отражать в составе МПЗ.

Момент начала использования имущества в деятельности организации следует считать моментом ввода его в эксплуатацию. Следовательно, именно с момента ввода его в эксплуатацию налогоплательщикам предоставлено право уменьшения его стоимости посредством амортизации.

При этом указанные положения не предусматривают требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования амортизируемого имущества в какой-либо промежуток времени.

В Налоговом кодексе РФ отдельно выделено условие, что начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации (п. 4 ст. 259 НК РФ).

В п. 2 ст. 256 НК РФ перечислены те виды основных средств и нематериальных активов, которые организация не может включать в состав амортизируемого имущества и амортизация по которым, соответственно, для целей налогообложения не начисляется. В первую очередь речь идет о земле, объектах природопользования (воде, недрах и т.д.), материально-производственных запасах, товарах, ценных бумагах и финансовых инструментах срочных сделок.

Некоммерческие организации могут начислять амортизацию только по тому имуществу, которое куплено на средства, полученные от предпринимательской деятельности, и используется для ее осуществления.

Также не относятся к амортизируемому имуществу:

— имущество бюджетных организаций;

— имущество, купленное на бюджетные ассигнования (амортизация не начисляется на часть его стоимости, равную этим средствам);

— имущество, полученное в рамках целевого финансирования;

— объекты сельскохозяйственного назначения, построенные за счет бюджетных средств;

— объекты внешнего благоустройства (объекты лесного и дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и т.п.);

— приобретенные печатные издания, произведения искусства;

— основные средства и нематериальные активы, безвозмездно полученные атомными станциями в рамках международных договоров с Россией для повышения их безопасности.

Добавим, что п. 3 ст. 256 НК РФ установлено, что из состава амортизируемого имущества в целях гл. 25 НК РФ исключаются основные средства:

— переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование. Обратим внимание, что с 1 января 2015 г. в данном случае Федеральным законом от 29 ноября 2014 г. N 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации» устанавливается исключение. Так, абз. 2 п. 3 ст. 256 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2015 г.) предусматривает, что из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, за исключением основных средств, переданных в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации;

— переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

— находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. Обратим внимание, что с 1 января 2015 г. в данном случае Федеральным законом от 29 ноября 2014 г. N 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую

Налогового кодекса Российской Федерации» устанавливается исключение. Так, абз. 4 п. 3 ст. 256 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2015 г.) предусматривает, что из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают

использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода;

— зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.

То есть, например, если имущество временно перестало использоваться организацией для извлечения дохода и переведено на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, то данное имущество подлежит выводу из определенной амортизационной группы, и, следовательно, по нему перестает начисляться амортизация.

А остаточная стоимость имущества, по которому амортизация не начисляется, не участвует в определении доли прибыли, необходимой для уплаты авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации (Письмо Минфина России от 11 февраля 2013 г. N 03-03-06/2/3364).

В п. 2 ст. 256 НК РФ перечислены те виды основных средств и нематериальных активов, которые организация не может включать в состав амортизируемого имущества и амортизация по которым, соответственно, для целей налогообложения не начисляется. В первую очередь речь идет о земле, объектах природопользования (воде, недрах и т.д.), материально-производственных запасах, товарах, объектах незавершенного капитального строительства, ценных бумагах, финансовых инструментах срочных сделок (в том числе форвардных, фьючерсных контрактах, опционных контрактах).

Некоммерческие организации могут начислять амортизацию только по тому имуществу, которое куплено на средства, полученные от предпринимательской деятельности, и используется для ее осуществления.

Обратим внимание, что с 1 января 2015 г. ст. 256 НК РФ дополняется новым пунктом — п. 4 ст. 256 НК РФ (в редакции, изложенной Федеральным законом от 29 ноября 2014 г. N 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации»).

Так, согласно п. 4 ст. 256 НК РФ предусматривается, что амортизация, начисленная по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации, учитывается при определении налоговой базы в соответствии со ст. 274 НК РФ.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *